（二）审计对象总体
运用属性抽样时，审计人员应保证总体中所有的项目被选取的概率是相同的，也就是说，总体所有项目的特征应是相同的。例如，某公司有国内和国外两个分公司，其国内、国外的销售业务是用两种不同的方式进行的。审计人员在评价两个公司的会计控制时，则必须把他们分为两个不同的总体，即国内、国外两个总体。
（三）风险与可信赖程废
可信赖程度是指样本特征能够代表总体特征的可靠性程度。风险或称风险度与可信赖程度是互补的，换句话说，1减去可信赖程度就是风险。例如，审计人员选择一个95％的可信赖程度，他就有5％的风险去接受抽样结果表示的内部控制是有效的结论，而实际上内部控制制度是无效的。
在控制测试中，一般将最小可信赖程度定为90％，如果其属性对于其他项目是重要的，则采用95％的可信赖程度。
（四）可容忍误差
在进行控制测试时，可容忍误差的建立应能确保当总体误差超过可容忍误差时审计人员将降低对内部控制的可信赖程度。可容忍误差的确定如下所示。
可容忍误差的确定：可容忍误差（率）内部控制的可信赖程度。
20%（或小于）可信赖程度差，在信赖内部控制方面的证实测试工作不可有大幅度或中等减少，或可考虑忽略抽样测试，进行详细测试；
10%（或小于）中等可信赖程度，基于审计结论，在信赖内部控制方面证实测试工作将减少；
5%（或小于）内部控制实际可靠，基于审计结论，在信赖内部控制方面证实测试工作将减少一半到三分之二。
三、属性抽样的具体方法
属性抽样有固定样本量抽样、停一走抽样、发现抽样三种方法。
（一）固定样本量抽样
固定样本量抽样是一种最为广泛使用的属性抽样，常用于估计审计对象总体中某种差错发生的频率。相对停一走抽样和发现抽样两种形式而言，审计人员在考察样本数量的大小上是一定的，故称固定样本量抽样。其思路是对所确定的样本量全部抽出进行审查，获得样本差错率，再通过对样本差错率的分析和评价，确定可否接受，如可以接受则据之推断出总体差错率，做出控制测试结论，这种方法的最一般的结论形式为：在一定置信水平下，总体差错率不超过多少。
一般情况下，固定样本量抽样的基本步骤如下：
1、确定审计目的。
审计的目的决定了“属性”的含义，审查某一个内部控制程序的执行情况与审查某个账户余额的准确性的“属性”含义是不同的。
2、定义“属性”和“可容忍误差”。
以购货付款业务为例，正常的内部控制应当包括核对验收报告与购货发票，然后再核准支付货款，因此，对于每张发票和验收报告，凡属下列情况之一的，均可以定义为误差的属性：
（1）未附验收单的发票；
（2）与验收单所记载的内容不符的发票；
（3）计算有误的发票；
（4）要素不全的发票；
（5）涂改、伪造的发票。
如前所述，“可容忍误差”是审计人员认为抽样结果可以达到审计目的所愿意接受的审计对象总体的最大误差。在运用属性抽样审计进行控制测试时，可容忍误差是指审计人员不改变对内部控制的可信赖程度而愿意接受的最大差错发生率。其界限主要取决于被测试的内部控制的重要程度、差错的性质、金额和对差错属性的定义。
3、定义审计对象总体。
审计对象总体就是作为抽样对象的全部被审事项的范围。在确定审计对象总体时，要明确审计目标，审计目标不同，被抽查的总体就不同。其次要明确审计对象总体的时间界限，通常以月度、季度、年度或经济业务活动的周期作为总体的时间范围。
4、确定抽样的方法。
即如何抽取所需样本。抽样方法应能保证样本的代表性，保证抽样审计结果的可靠性。抽样方法包括随机抽样、等距抽样、分层抽样、重复抽样和不重复抽样等。
5、确定样本量。
属性抽样的样本量决定于抽样推断的精确度、可信度和总体差错率。精确度的确定要考虑差错属性的性质，对重要的差错属性的发生率的推断应要求较高的精确度，在推断次要的差错属性的发生率时，可适当地降低精确度。
可信度的确定主要取决于审计人员对内部控制的评价，对不好的内部控制下的抽样审计结论应要求较高的可信度，以便减小抽样风险；对有效的内部控制制度，可适当地降低可信度要求。经常采用的可信度是90％和95％。
总体误差率与样本量成正比例关系。因为事先不知道总体误差率，只能使用预计的总体误差率。
在实际工作中通常是利用样本量确定表直接查得样本量。
6、选取样本并进行审计。
即按照定义的误差属性对选取的样本进行审查。
7、评价抽样结果。
在对样本进行审计后汇总，并评价抽样结果。在评价抽样结果时，不仅要考虑误差的次数，而且要考虑差错的性质。
8、书面说明抽样程序。
审计人员应在其审计工作底稿上说明前述7个步骤，作为审计抽样的整体结论的基础。
（二）停一走抽样
停一走抽样也称初始样本规模抽样或连续抽样。它采用边抽样、边审查、边判断的方法，一旦能得出审计结论即可中止抽样，所以并非一定要把全部样本抽出才能得出审计结论。其思路是先根据零差错率确定一个初始样本量进行抽样审查，如果未发现差错或例外，则可停止抽样，得出在一定置信水平下总体差错率不超过某一可容许差错率的结论；如果发现差错，则扩大样本规模继续进行抽样审查，直到原预计差错率得到肯定或否定为止。
停一走抽样一般适用于审计人员估计差错率为零或非常低的审计总体。在这种情况下，采用固定样本量抽样，若预计总体差错率大大高于实际差错率，其结果将是选取了过多的样本，降低了审计工作效率。停一走抽样以预计总体差错率为零开始，通过边抽样边审计来完成抽样审计工作，这样可以有效地提高工作效率，降低审计费用。可见，停一走抽样是固定样本量抽样的特殊形式。
停—走抽样法的基本步骤如下：
1、确定可容忍误差和风险水平。
2、确定初始样本量。通常根据所确定的可容忍误差和风险水平查表获得。
3、进行停—走抽样决策。通常是利用停—走抽样决策表进行决策。
例如：假定审计人员确定的可容忍误差为5％，风险水平为2.5％，查停—走抽样初始样本量可得样本量应为74。
（三）发现抽样
发现抽样也称显现抽样，是属性抽样审计方法的一种特殊形式，是对属性抽样审计的修正和补充。是指在既定的可信赖程度下，在假定误差以既定的误差率存在于总体之中的情况下，至少查出一个误差的抽样方法。这种方法是为了搜查重大的例外事件而采用的一种方法，目的在于指出在一定的置信水平下，差错率低于某可容许的水平。其思路是审计人员在审查样本时，一旦发现重大的差错或例外事件，就中止抽样，而采用全部彻底的详细审计。如果没有发现，则可以认定：在一定的差错率范围内，没有发生重大错误或重大例外事件。可见，发现抽样适用于总体容量较大，但差错率较低的情况，在怀疑存在舞弊欺诈行为的审计情况下，采用这种方法最为有效。
发现抽样的步骤与固定样本量抽样方法基本相同，只是需要说明以下几点：
第一，样本量的确定仍需利用属性抽样时使用的“样本容量确定表”，但应当把总体预计误差率确定为零，这是由发现抽样的特点所决定的。如审计人员对某企业现金收支凭证进行审查，在可信赖程度为95％，预计总体误差为零，可容忍误差为2％时，查表可知样本量为149。
第二，在审查样本的过程中，如果发现了一张假凭证，则审计人员就达到了发现抽样审计的目的，这时就可以停止抽样程序，对总体进行彻底的检查。如果在全部149张凭证中没有发现假凭证，那么审计人员就可以95％的可信度，保证总体中的舞弊事项在2％以下。换言之，这时可以95％的把握确信总体中不存在假凭证或假凭证的发生率在2％以下。
第三节实质性程序中抽样技术的运用
一、变量抽样在实质性程序中的应用
与控制测试中的统计抽样不同，细节测试中的统计抽样主要是针对金额的估计，而不是针对比率的估计。属性抽样虽然对控制测试极为有用，它为确定内部控制存在薄弱点的重要指标——误差率的估计和控制风险的评估提供了一种系统的方法，但是属性抽样并不提供有关被审项目货币价值量的信息，不适用于变量总体。由于在实质性程序中存在大量的变量总体，变量抽样在细节测试中得以广泛运用。
变量抽样将有助于审计人员对被审计单位财务报表的公允性作出正确的审计结论。变量抽样是通过对样本的审查并根据抽样的结果，来推断总体价值、估计交易的发生额或账户金额，从而确定是否存在重大的金额误差。变量抽样的主要目的是对审计对象总体某一变量特征的具体金额进行预测，变量特征是以金额数值表示的，可能为总误差的金额或总金额。这种抽样方法适用于频繁发生、涉及大量过账的项目，比如应收账款的金额、存货的数量和金额、工资费用、未经适当批准的交易金额等项目的审计测试。
二、变量抽样的基本概念
（一）抽样风险
如前所述，在进行细节测试时，审计人员会碰到误拒风险和误受风险两种抽样风险。
（二）正态分布
正态分布是指总体中每个项目值的分配均趋向于集中在总体平均数周围。离差的趋势在总体平均值的两侧均等发生。正态分布的图形为一种钟形曲线。
（三）标准离差
总体的标准离差是用来衡量个别项目值在总体平均值周围的可变异或离散程度，可用公式计算。
各个项目值之间的差异越小，则标准离差越小；各个项目值之间的差异越大，则标准离差越大。根据正态分布及标准离差的定义可知有68.28％的项目值落在总体平均值±1个正态标准差之间。这里68.28％亦即可信赖程度，正态标准差常被称为可信赖程度系数。
三、变量抽样的方法
（一）单位平均估计抽样
单位平均估计抽样是通过抽样审查确定样本的平均值，根据样本平推断总体的平均值和总值。这种方法的适用范围十分广泛，无论被审计单位提供的数据是否完整可靠，甚至在被审计单位缺乏基本的经济业务账面记录的情况下，均可以使用该方法。
（二）比率估计抽样
比率估计抽样是以样本实际价值与账面价值之间的比率关系来估计总体实际价值与账面价值之间的比率关系，然后再以这个比率乘以总体的账面价值，从而求出总体实际价值的估计金额的一种抽样方法。比率估计抽样法的计算公式如下：
估计的总体价值=总体账面价值×比率。
当误差与账面价值成比例关系时，通常运用比率估计抽样。
（三）差额估计抽样
差额估计抽样是以样本实际价值与账面价值的平均差额来估计总体实际价值与账面价值的平均差额，然后，再以这个平均差额乘以总体项目个数，从而求出总体的实际价值与账面价值差额的一种抽样方法。差额估计抽样的计算公式如下：
估计的总体差额＝平均差额×总体项目个数。
当误差与账面价值不成比例时，通常运用差额估计抽样。
下面举例说明比率估计抽样和差额估计抽样。
假设被审计单位的应付账款账面总值为5000000元，共计4000个账户，审计人员希望对应付账款总额进行估计，现选出200个账户，账面价值为240000元，审计后认定的价值为247500元。
使用比率估计抽样时，审计人员确定的实际价值与账面价值的比率为1.03125（247500÷240000），因此，估计的总体价值为5156250（5000000×1.03125）元。
使用差额估计抽样时，平均差额为元，估计的总体差额为150000（37.5×4000）元，因此，估计的总体价值为5150000（5000000＋150000）元。
审计人员在使用上述两种方法时，用来确定样本量的方法同单位平均估计抽样基本相同。
复习思考题：
1、抽样风险和非抽样风险是如何影响审计工作的？
2、为什么审计抽样逐渐被广泛应用？
3、审计抽样方法适用于哪些审计程序？不适用于哪些审计程序？
4、如何将审计抽样与专业判断很好地结合起来？
5、如何理解可信赖程度与抽样风险？二者的关系如何？
6、讨论随机选样、系统选样、随意选样的优缺点及各自的适用范围。
7、讨论属性抽样审计的程序。
8、讨论变量抽样审计的程序。