孙俊如
摘要：文章阐述了全面预算管理的内涵和作用，并结合近两年来国内卷烟生产企业预算管理工作实际，对存在的问题和不足进行了分析，提出了进一步完善的办法和途径。
关键词：预算管理 竞争力 烟草企业
为了迎接全球经济一体化的挑战，提高国内烟草企业在国际市场和激烈竞争中的生存能力和发展潜力，国家烟草专卖局自2001年在行业内全面推行预算管理。两年多来烟草企业的预算管理工作取得了良好的成效，企业经济效益大幅增长，企业实力增强，生产经营日趋规范，管理水平得到提高。
总结过去，是为了更好地发展。重温预算管理理论，回顾、总结近年来预算管理工作实践，对预算管理工作有了更深的认识和思考。
一、全面预算管理的内涵和作用
（一）全面预算管理的内涵
全面预算管理是企业将决策目标及其资源配置以预算的方式加以量化，并使得以实现最佳生产率和获利率的内部管理活动的总称。
全面预算是集业务预算、财务预算和特殊业务预算于一体的综合性预算体系，其中：业务预算主要用于计划企业的基本经营业务，包括销售预算、直接人工预算、费用预算、成本预算、采购预算等；特殊业务预算主要是指投资预算和筹资预算；财务预算是对未来财务状况的估计，是综合反映有关现金收支、经营成果和财务状况的预算，包括现金预算、预计损益表和预计资产负债表等。全面预算管理则是业务预算和财务预算的总成。
全面预算管理是由企业经营的总目标和各责任目标组成的目标体系。体系的纲是企业经营的总目标，是预算管理核心环节的核心，对总目标的确定要求慎而又慎，必须通过对企业预算环境（内部环境和外部环境）进行分析，评价，并预测环境因素的发展趋势及其可能对企业造成的影响而制定。根据预算总目标的要求，各责任中心再运用各种现代科学管理知识，结合各职能部门实际情况，分解制定各责任目标。
全面预算由编制、执行、调控、考评四个环节构成，形成一个周而复始、逐次提升的循环系统，从而实现并强化对生产经营的事前、事中、事后的全过程系统管理。
（二）全面预算管理的作用
综前所述，实行全面预算管理且能认真执行，便能发挥如下作用：
1.适应市场经营体制。全面预算管理在企业战略的指导下，以实现经营目标为出发点，对企业的资金流、物流、信息流进行统筹规划，对于市场经济体制下由于市场环境的不确定所产生的风险有防范和应变作用。
2.体现了“防患于未然”的管理思想，有预见、控制作用。企业在制定预算之前，需要运用各种调查手段，预测外界经济因素、非经济因素可能会产生的各种影响，运用数学、统计学等知识量化这些因素，周密测算预测对象的变动规律，使制定的预算更加客观准确，促进有利因素正向作用，规避不利事件的发生。
3.实现标准化方式的协调。全面预算管理是由一系列预算构成的体系。它将企业战略目标与经营目标相结合，经营目标与职能目标相结合，职能目标与个人目标相结合，既是决策的具体体现，又是控制生产经营活动的依据。在预算管理的实施过程中，要求所有相关部门和员工都必须按照预算开展生产经营活动，在实现企业共同目标过程中，有章可循、有据有依，这样就有效地防止了部门之间可能出现的不协调，提高企业的运作效率。
4.增强全体员工的责任心，激发员工的工作热情，提高工作效率。全面预算管理中，预算的编制综合了企业中所有职能部门、员工的信息；又将企业目标逐级分解，最终落实到个人，形成一个目标链。在这个目标链中低层目标的实现是高层目标实现的基础和保障，在整个过程中贯穿了民主参与、人性管理的理念。
5.在绩效考核中发挥了“度、量、衡”的作用。业绩评价是企业管理体系中一项重要的工作。业绩评价的公正与否直接影响员工的积极性。全面预算管理的目标体系是在科学地预测企业未来一定时期内所面临的各种变化后，系统地采用各种科学方法制定的，具有前瞻性和可行性，在评价、考核各责任中心与员工工作业绩时相对比较公正，同时通过有据的评价，还可以及时分析指标完成情况差异的原因，及时调控，并为下一轮预算指标的制定提供参考。
二、存在的问题及分析
全面预算管理说起来浅显易懂并不深奥，做起来稍有不慎便走了样，失去了应有的效果和作用。实践中常见的问题主要有：（1）预算管理体系不完善，预算指标的确定就易避难；（2）财务部门包揽一切；（3）从部门局部利益出发，预算指标没有前瞻性和先进性；（4）考评简单化；（5）对全面预算管理的群众性认识不足，员工缺乏足够的积极性。
（一）预算指标体系不完善
1.预算指标不够完整、全面、系统。
（1）部分预算指标以数量计量，未转化为货币指标，既削弱了预算指标的可比性，又不利于各个环节预算指标的衔接。例如：对烟叶加工环节下达的综合“选叶损耗率”、“打叶出片率”等指标都是数量性指标，其对应的价值直接受加工烟叶的等级影响，不同的烟叶等级，预算指标变化率对成本、利润的影响幅度就不同，例如：一类卷烟所用烟叶与五类卷烟所用烟叶的“选叶损耗率”、“打叶出片率”虽然同降一个百分点，但是二者烟叶成本的降低额却相差甚远，从而无法直接、明确地体现上述损耗变化与卷烟烟叶成本升降之间的价值关系。
（2）部分指标口径与会计核算口径不一致。例如；“物资采购成本降低”指标是以会计期间物资部门实际采购物资量和各种物资采购价格的变化来计算的，而未考虑当期采购成本降低额中真正转化为当期利润的份额；“选叶损耗率”、“打叶出片率”也由于部分叶片转入库存不能完全转化为当期利润。上述预算指标设计使成本环节中产生了真空地带，使预算指标的完成程度无法准确反映、保障对企业利润的实现幅度，更容易误导业务部门受短期利益驱动，发生弄虚作假等短期行为。
2.预算管理的重点仍局限于生产经营环节，重视业务预算，轻视财务预算和资本支出预算。没有把资金管理看成是企业财务管理的核心，未能以资金平衡为准绳贯彻预算管理工作，将资金流管理与绩效管理相割裂，削弱了企业整体资源的合理、高效组合和运用。
（二）预算编制方法单一
没有根据各级、各部门的具体情况以及总目标对其长、短期经营要求进行责任目标的编制，在预算的编制上长期采用单一的增量预算法，在确定预算指标时，以上期实际完成值作为本期预算指标的确定依据，这种做法既忽视了经济环境变化对指标的影响，又给指标的确定留下了讨价还价的空间，存在一定的主观性，且容易导致“棘轮效应”，产生“鞭打快牛”的现象，既挫伤指标执行者的积极性，又容易使指标执行者隐瞒实际能力，不利于实现企业价值最大化。
（三）对预算管理认识的片面性
对全面预算管理的群众性认识不足，员工缺乏足够的积极性。预算管理成为单纯的财务管理工作，预算管理委员会形同虚设，由财务部门全权负责预算指标的制定、调整和控制，业务部门仅仅是执行和被考核。由于财务部门和业务部门对相关信息内容精度的掌握程度不同、对信息的获得时间不同，从而使二者间的信息并不对称，最终导致下达的预算指标不够准确、客观、合理；由于业务部门仅仅是被动地作为，缺乏主动性和积极性，从而使预算管理的作用不能最大限度地得到发挥。
（四）考评简单化
预算的考评仅仅局限在预算执行情况的考核，没有建立完整的预算考评体系，没有分析各责任中心实际完成指标与预算指标差异的产生原因，没有评价预算编制依据的正确与否，缺乏对预算管理体系的评价和总结，致使一些单位为了完成预算指标，要么在提出指标时留有较大的余地，要么在执行中减少工作内容和工作量，使企业预算管理工作的效果损耗于无形之中，失去了预算管理应有的提升作用。
三、完善预算管理工作的对策
不同企业因地域、行业、员工素质、设施条件等内、外客观因素的不同，在运用全面预算管理中都会根据自身特点在预算类型、预算编制方法的运用等方面各有侧重。针对普遍存在的问题，提出以下完善建议：
（一）健全实行预算管理的必要条件
扎实的基础管理工作、明确的责权利、健全的管理制度、先进的技术手段是成功实施全面预算管理的关键前提。
1.预算管理必须建立在全面、真实、及时的生产销售信息、会计信息基础之上。信息失真、滞后，不仅将误导指标的制定，还将错误评价指标执行部门的业绩，严重危害预算管理工作的质量和成效。
2.配套的管理制度体系。全面预算管理是一个制度化、规范化的系统，除了有健全的预算管理制度外，还必须有相关业务活动的管理制度体系作为支撑，例如：物资采购管理制度、设备维修管理制度、材料消耗管理制度等等，从而使企业上下按照统一的行动规则进行生产经营活动。
3.健全、有效、高效的管理组织机构。预算管理委员会必须由企业法人代表担任主任，由企业内部各个管理部门的负责人担任委员。委员会下设的办公室，主任由财务负责人担任。委员会及其办公室必须职责明确，委员会全面负责预算管理的组织协调，承担预算目标的确定、预算指标的审批和下达、预算调整、内部仲裁等需要“集权”的预算决策和调控职能。办公室负责全面预算管理的日常工作。必须保证委员会的权威性和独立性，杜绝人为控制，杜绝越俎代庖。
4.实现管理信息化。预算管理要求将生产作业信息及时、准确地转化为财务核算信息，做到业务管理与财务系统一体化连接，从而实现集中管理和实时控制。为满足预算管理工作信息量大、要求信息时效性好、准确性高的特点，必须运用先进的计算机管理手段，堵住虚报、瞒报、漏报等弄虚作假的途径，才能保证预算管理的可行性和科学性。
（二）完善预算的编制、调控和考评工作
全面预算管理是一项全员参与的管理工作，必须做到以人为本，通过明确每个部门、每个员工的责、权、利，将企业目标与每个部门、每个员工的业绩、利益直接挂钩，降低、消除单位和个人的短期行为和局部行为，充分发挥企业财力、物力、人力的效用，实现企业价值最大化。
1.预算的编制原则。编制预算，必须以目标一致、保持弹性、权责相当为基本原则。必须要求下属各单位的目标不仅必须与企业的总目标保持一致，更要做到相互之间协调一致，避免为“本位利益”出现冲突和内耗；必须要求下级目标的实现能确保总目标的实现，即各分目标之和应大于或等于总目标；必须要求预算指标具有弹性，对不可预见的不可比因素要适当留有余地，从而能应对随时出现的各种变化；必须要求分解给各责任主体的经济责任要与其工作权利相当，各责任主体承担的工作任务必须与其职责相当。
2.预算的编制程序。在预算的编制程序上，应当严格按照先业务预算、特殊业务预算，后财务预算的流程进行。为了既使预算成为企业内部各单位自愿努力完成的目标，又合理分配企业资源，实现企业整体的有效、集中管理，建议采用“上下结合”的方式来编制业务预算，具体程序如下：
（1）由经济运行处、财务处在总结、分析当期效益的基础上，对预算期的内、外环境因素做出科学地分析、预测，提出总目标，报经企业最高领导机构及上级主管部门批准；
（2）财务处确定预算编制的原则和方法，基层部门根据确定的原则和方法草编各项业务预算并提交财务处，财务处汇总、分析各项业务预算并编制财务预算，提交预算管理委员会；
（3）预算管理委员会审查、平衡各业务预算，汇总总预算，对比总目标，召集各单位负责人进行协调，通过或驳回修改预算（反复进行，直至通过）；
（4）下达预算指标。
3.预算指标的设计和编制。对不同业务性质的单位设计不同的指标，对不同的经济内容采用不同的预算编制方法。
首先，根据生产工艺流程和各单位的工作性质，将各单位分为费用中心、利润中心，在利润中心之间制定内部转移价格，并将各种成本费用按性质分为变动成本和固定成本、可控成本和不可控成本。其次，合理设计指标形式，对费用中心采用“既定工作质量和服务水平下费用”的预算指标形式，例如，对行政管理部门，应先明确预算期的工作计划及其内容，针对计划、分别项目下达预算指标。对利润中心则采用“可控边际贡献”和“部门边际贡献”的预算指标形式，分别评价部门负责人在其权限和控制范围内有效使用资源的能力和部门对企业利润的贡献。例如：将卷包车间作为利润中心，按照实际产量和各品牌卷烟产品内部结算价格计算该中心收入，按照耗用的烟丝、卷包材料数量及其内部材料结算价格计算直接材料成本，将该中心的收入减去该中心的直接材料成本、人工工资等变动成本和所发生的修理费、零配件费用、低耗品费用及行政管理费用等部门可控费用，计算该中心的“可控边际贡献”，用以衡量该中心在其职权可控范围内的工作业绩。将该中心的可控边际贡献减去其占有的固定资产的折旧等不可控费用，计算该中心的“部门边际贡献”，用以度量该部门创造的效益在企业总效益中的份额。
预算的编制方法也应该因指标属性的不同而异，对于变动成本宜采用弹性预算，对于固定成本及固定费用，若现有的各项活动在预算期内将继续且现有的支出水平是合理的，可采用增量预算，否则应该采用零基预算——以零为起点，根据实际需要，逐项审议支出项目和数额，编制预算。
为了实现对资金的连续、及时、高效的科学管理，将资金的长、短期计划衔接，应该编制资金滚动预算，分别以月、年为预算期，按周、月编制滚动预算，定期根据变化了的情况调整后期的预算，既有利于保持预算的完整、连续性，又可充分发挥预算的调控作用，对未来可能发生的变动做出及时的反映和调整。
4.信息不对称下的编制方法。在企业中，各部门之间所掌握的信息是不对称的。实际上各执行单位、部门对自身能力是清楚的，出于自我保护、自我受奖的目的，提出的预算指标草案往往为自己完成任务留有余地。由于信息的不对称，管理部门在确定指标时也无法做到完全精确。为了解决指标执行者和指标制定者之间信息不对称的矛盾，推荐采用“联合基数确定法”来制定预算指标。
根据“联合基数确定法”，指标执行者的考核收入由“超额奖励”和“少报数罚金”两部分构成。假设执行者提出的指标草案值为A，下达的指标值为B，实际完成值为D，超额奖励系数为X，少报惩罚系数为Y，则：
执行者的考核收入X（D-B）-Y（D-A）当D＜A时，Y0
假设：某利润中心实际完成的利润为110万元，厂部下达的利润预算指标是100万元，在该中心提出不同利润指标草案的情况下，该中心获得的奖励收入。
5.强化资金预算管理。根据业务预算和资本预算中有关资金收支项目，编制资金预算，做到月计划，周调度，固定预算与滚动预算相结合，充分发挥预算管理的规划、控制和协调功能，根据轻重缓急来安排资金流向和流量，有效地将资金管理从被动应付转为超前控制。资金预算与业务预算必须相衔接、相匹配，做到按照业务预算的执行进度拨付资金，利用资金手段调控业务预算的执行，实现资金预算和业务预算的相互牵制、相互促进。
6.严格预算审批。预算的审批包括预算指标编制的审批和预算指标调整的审批。审批工作必须由预算管理委员会来执行。预算指标编制的审批，不仅要对各个预算指标数值及其对企业目标的保证程度进行审定，而且必须审核预算编制内容的完整性，必须审核编制依据、编制方法、编制过程的合理性及为实现目标拟采取的措施和方法的可操作性，对空洞、失真、缺乏可靠保障措施的预算指标不得给予确认。预算调整的审批必须坚持实事求是，做到有理、有据、有序、有效。
7.完善预算考评。预算考评是预算管理工作中不可缺少的环节，包括评价和考核两方面的工作。考核是手段、不是目的，必须纠正以往只重考核不重评价的做法，强化评价工作，通过评价，发现预算管理工作中存在的不足和问题，提出更新、更好的改进办法。预算的考核不能一味考核执行情况，必须分析、评价指标设计和预算编制的科学性和合理性；不能一味强调超额完成所下达的指标数值，必须审查下达指标所包含的任务是否保质保量地完成，审查实际工作是否达到了应有的水平。
（作者单位：贵阳卷烟厂）